Sommaire
L’administration fiscale attache une importance particulière au respect des critères de non lucrativité des associations et organismes sans but lucratif (ci-après « OSBL ») non soumis aux impôts commerciaux.
Les associations sportives, actuellement en vogue, sont particulièrement visées par des vérifications de comptabilité, c’est-à-dire des contrôles fiscaux, menées par l’administration fiscale.
L’objectif poursuivi par l’administration est de vérifier si l’OSBL doit être – ou non – soumis aux impôts commerciaux à savoir :
- l’impôt sur les sociétés (ci-après « IS ») ;
- la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après « TVA ») ;
- la contribution économique territoriale (ci-après « CET »).
Si vous vous interrogez sur la soumission d’un OSBL aux impôts commerciaux ou s’il fait l’objet d’une procédure fiscale, nous vous prions de bien vouloir trouver, ci-après, la présentation du raisonnement suivi par l’administration avant de pratiquer, le cas échéant, un redressement fiscal.
L’administration considère qu’un OSBL doit être soumis aux impôts commerciaux i) lorsque sa gestion n’est pas désintéressée, ii) lorsque son activité concurrence un secteur commercial ou, enfin, iii) lorsqu’il entretient des relations privilégiées avec une ou plusieurs entreprises.
La gestion désintéressée
L’administration fiscale se fonde sur les dispositions de l’article 261-7-1° du Code Général des Impôts pour apprécier l’intéressement de la gestion dudit organisme/association.
Pour ce faire, l’administration va procéder à l’examen de 3 critères hiérarchisés qui sont présentés ci-après.
- L’organisme/association est géré et administré à titre bénévole par des personnes n’ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l’exploitation.
Il est néanmoins admis que le caractère désintéressé de la gestion de l’organisme/association ne soit pas remis en cause si la rémunération brute mensuelle totale versée à chaque dirigeant, de droit ou de fait, n’excède pas les trois quarts du SMIC, soit 13 691 € pour l’année 2019 (BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20).
Le dépassement du seuil au titre d’un seul mois de l’année ne saurait entraîner la remise en cause du caractère désintéressé de la gestion de l’organisme/association. Il en serait de même en cas de faible dépassement de la limite pour une année.
Si la rémunération des dirigeants est supérieure à la tolérance administrative des trois quarts du SMIC, le nombre de dirigeants pouvant être rémunérés sera limité en fonction du montant et de la nature des ressources de l’organisme et de ceux qui lui sont affiliés dans la limite de trois fois le montant du plafond de la sécurité sociale visé à l’article L. 241-3 du Code de la Sécurité Sociale, soit 121 572 € pour l’année 2019. Il est essentiel de préciser que cette disposition légale est subordonnée à l’existence d’une transparence financière, d’un fonctionnement démocratique, de l’adéquation de la rémunération aux sujétions des dirigeants ainsi qu’à des obligations déclaratives. L’administration est très vigilante concernant le respect de ces exigences.
Par ailleurs, le fait que l’organisme/association ait recourt à une main-d’œuvre salariée ne remet pas en cause la gestion désintéressée. Cela étant, les rémunérations versées à ce titre ne doivent pas présenter un caractère excessif (Instruction fiscale 4 H-5-06 N° 208 du 18 décembre 2006 portant sur le régime fiscal applicable aux organismes sans but lucratif).
Si le salarié a la qualité de dirigeant de droit de l’organisme/association, les rémunérations qu’il perçoit doivent satisfaire aux conditions précitées y compris lorsqu’elles sont versées au titre de son activité salariée distincte de ses fonctions de dirigeant. Il y a ainsi une confusion des prestations pour n’apprécier que le montant total des rémunérations. Ce système peut aboutir à la situation contestable dans laquelle un dirigeant exerce au sein de l’organisme/association une activité supplémentaire et n’est rémunéré que pour celle-ci pour un montant excédent le plafond précité. Dans ce cas là, l’administration retiendra que le critère n’est pas respecté.
- L’association ne procède à aucune distribution directe ou indirecte de bénéfices, sous quelque forme que ce soit – la recherche systématique d’excédents n’est pas interdite, dès lors qu’ils sont par la suite affectés à l’exécution des prestations ou à des projets entrant dans le champ de l’objet non lucratif (CE 21-11-2007 n° 291375).
- Les membres de l’association et leurs ayants droit ne sont pas déclarés attributaires d’une part de l’actif, sous réserve du droit de reprise des apports.
L’absence d’une activité concurrente au secteur commercial
Le Conseil d’État considère, pour qu’il y ait concurrence, qu’une entreprise commerciale exerce i) effectivement une activité identique à celle de l’organisme/association, ii) dans la même zone géographique d’attraction et en iii) s’adressant au même public.
Lorsqu’il entre ainsi en concurrence avec une entreprise, l’organisme/association peut toutefois échapper à la taxation s’il exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s’adressant à un public ne pouvant accéder au marché, notamment en pratiquant des prix inférieurs ou en modulant ses tarifs, à la condition de ne pas recourir à des procédés publicitaires excédant les besoins de l’information du public sur les services offerts (CE sect. 1-10-1999 n° 170289, Association Jeune France).
Pour apprécier si l’association exerce son activité dans des conditions similaires à celles d’une entreprise, l’administration applique la règle dite des « 4 P ». Elle examine successivement quatre critères, selon la méthode du faisceau d’indices, dans un ordre d’importance décroissante :
- Produit proposé et Public visé, représentatifs de l’utilité sociale de l’activité qui doit tendre à satisfaire un besoin non pris en compte par le marché, ou de façon insuffisante ;
- Prix pratiqués, inférieurs à ceux du secteur lucratif (cette condition étant réputée remplie lorsque les tarifs sont homologués par une autorité publique) ;
- Publicité commerciale, indice de lucrativité.
L’absence de relations privilégiées avec des entreprises
Ce troisième critère est original dans le sens où les deux critères précédents ne lui sont pas applicables. En effet, les OSBL qui entretiennent des relations privilégiées avec des entreprises sont automatiquement assujettis aux impôts commerciaux.
Un OSBL peut détenir des titres d’une ou plusieurs sociétés en conservant son caractère non lucratif (BOI-IS-CHAMP-10-50-20-10).
En revanche, les organismes/associations dont l’objet consiste à fournir des services à des entreprises qui en retirent un avantage concurrentiel sont soumis aux impôts commerciaux.
Le Conseil d’État a d’ailleurs remis en cause le caractère désintéressé de la gestion d’une association dont le dirigeant était également celui d’une société qui exécutait des prestations de services au profit de cette association (CE, arrêt du 6 mars 1992, n° 100445, AFACE).
Quelques précisions intéressantes :
- Si l’une des activités de votre organisme/association est à but lucratif et que les revenus tirés de cette activité ne dépassent pas la limite de 72 000 € de chiffre d’affaires hors taxes, pour l’année 2020, vous pourrez bénéficier du régime de la franchise des impôts commerciaux des activités accessoires.
Toutefois, si la limite est dépassée, l’organisme ne perdra pas son caractère non lucratif si les opérations lucratives sont dissociables de l’activité non lucrative et si celle-ci demeure significativement prépondérante. Le traitement fiscal de l’activité lucrative accessoire varie alors en fonction de l’impôt considéré (IS, TVA, CET).
Si les activités lucratives devenaient prépondérantes, toutes les activités de l’organisme seraient assujetties à l’IS et à la TVA (sauf exonération spécifique). En revanche, seules les activités lucratives seraient soumises à la CET.
- Les OSBL sont en principe redevables de l’IS sur les revenus patrimoniaux qui ne se rattachent pas à leurs activités lucratives, au taux réduit de 24 %, 15 % ou 10 % selon la nature des revenus en cause, et ce, même si l’organisme/association ne se livre à aucune activité lucrative. En revanche, ils ne supportent pas la contribution sociale de 3,3 %.
Toutefois, sont exonérés de l’imposition de leurs revenus patrimoniaux les fondations reconnues d’utilité publique, ainsi que les fonds de dotation dont les statuts ne prévoient pas la possibilité de consommer leur dotation en capital. Il en va de même des fondations étrangères qui démontrent qu’elles pourraient bénéficier de cette exonération si elles étaient établies en France.
Récapitulatif des étapes du raisonnement mené par l’administration fiscale
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Si l’administration fiscale considère que l’un des trois critères de non lucrativité n’est plus respecté par votre organisme/association, elle vous adressera, à l’issue du contrôle, une proposition de rectification vous indiquant le montant des droits à supporter ainsi que les pénalités de retard et les majorations correspondantes.
Nous vous invitons à lire notre article Que faire à la réception d’une proposition de rectification ? pour connaître le déroulement détaillé d’un contrôle fiscal.
Vous pouvez faire appel à notre cabinet spécialisé en droit fiscal Achille Avocats, pour vous assister tout au long de la procédure fiscale que vous pourriez subir.